[et_pb_section fb_built=»1″ _builder_version=»3.22″][et_pb_row _builder_version=»3.25″ background_size=»initial» background_position=»top_left» background_repeat=»repeat»][et_pb_column type=»4_4″ _builder_version=»3.25″ custom_padding=»|||» custom_padding__hover=»|||»][et_pb_text _builder_version=»3.27.4″ background_size=»initial» background_position=»top_left» background_repeat=»repeat»]El presente artículo es producto de una experiencia que tuve hace poco tiempo: una empresa solicitó mis servicios comentándome que tenía un problema muy serio, les era imposible tramitar una cuenta aduanera de garantía.
Inmediatamente pensé que la empresa estaba mal asesorada, pues de acuerdo a la normatividad actual, “existen distintas instituciones que están autorizadas para tramitar dichas cuentas y por ende hay varias opciones para ello”.
La realidad es que, conforme pasó el tiempo y me involucré en el asunto, me di cuenta que efectivamente las cuentas aduaneras de garantía en cuanto a su tramitación, naturaleza jurídica y obligatoriedad, son una trampa procesal a mi modo de ver para los importadores.
En efecto sobre el caso en cuestión que a continuación explicaré; el importador tuvo la mala fortuna de que su agente aduanal clasificara incorrectamente una mercancía que de acuerdo a dicho agente, no requería de la tramitación de la citada cuenta aduanera pues el valor unitario estaba por encima del precio estimado; sin embargo en el reconocimiento aduanero la autoridad en turno decidió tomar muestras y mandar al laboratorio de inmediato. El resultado fue que la mercancía estaba mal clasificada y con ello el valor unitario de los bienes, bajo la nueva fracción se encontraba sujeta a un precio estimado y en términos del artículo 158 de la Ley Aduanera se procedió a levantar un acta de retención concediéndole al importador un plazo de 15 días para exhibir la cuenta aduanera so pena de que de no hacerlo las mercancías pasarían a propiedad del Fisco Federal.
Cabe señalar que el problema planteado es que las mercancías del importador fueron retenidas no por la falta de pago de contribuciones sino por la falta de la exhibición de una constancia de depósito en una cuenta aduanera de garantía ante una diferencia de precios entre el estimado y el de venta de esa importación.
Así planteado el problema, encontramos que era posible resolver el asunto mediante 2 pasos al parecer sencillos:
Obteniendo la cuenta aduanera de garantía y, rectificando el pedimento utilizando los beneficios de la regla 3.7.21. fracción III.
Acta de Retención.
El Acta en términos de la fracción I del artículo 158 de la Ley Aduanera dispone que la autoridad aduanera hará la retención de las mercancías materia de revisión, en tanto el contribuyente la exhiba dentro de los siguientes 15 días la constancia de depósito en cuenta aduanera de garantía. Así de no hacerlo en dicho término, la mercancía pasa a propiedad del Fisco Federal.
Obtención de una Cuenta Aduanera de Garantía.
Como primer paso nos dimos a la tarea de indicarle al importador las supuestas instituciones que tramitaban dicha figura legal, pero obtuvimos una desagradable e ilegal sorpresa: la única institución bancaria que realmente tramita las cuentas aduaneras es Bancomer.
Tal como lo leen. Resulta que la normatividad que dispone la existencia de otras instituciones financieras que tramitan las citadas cuentas aduaneras de garantía, son una falsedad pues las mismas no lo hacen, han dejado de hacerlo o bien, no pretenden hacerlo en un futuro cercano.
A continuación demostraremos lo aseverado y plantearemos el problema real en la que muchas empresas pueden caer ante tal perversidad así como la posible forma de resolverlo; si es que la autoridad en realidad se interesa por apoyar a importadores bajo esta problemática.
En el portal de internet del Servicio de Administración Tributaria, HYPERLINK «http://www.sat.gob.mx/aduanas/tramites_autorizaciones/cuentas_aduaneras/Paginas/default.aspx» http://www.sat.gob.mx/aduanas/tramites_autorizaciones/cuentas_aduaneras/Paginas/default.aspx se pone a disposición del contribuyente, una lista de instituciones de crédito autorizadas para la apertura de cuentas aduaneras de garantía, mismas que son mencionadas en el documento digital contenido en el siguiente URL: HYPERLINK «ftp://ftp2.sat.gob.mx/aduanas/2008/CtaAduanera/AACA-CAGICCB.pdf» ftp://ftp2.sat.gob.mx/aduanas/2008/CtaAduanera/AACA-CAGICCB.pdf
BBVA Bancomer.
BANAMEX.
HSBC.
Bursamex S.A. de C.V.
Operadora de Bolsa S.A. de C.V.
Vector Casa de Bolsa S.A. de C.V.
Como ya se mencionó, descubrimos que la única institución que lo hace actualmente es Bancomer; en el caso en comento, la empresa importadora trató de aperturar una cuenta bancaria en éste banco sin haberlo logrado, bajo el argumento de la institución de que la investigación de la empresa y socios tomaría al menos 10 días.
No obstante lo anterior es importante mencionar que existe la posibilidad de efectuar el depósito de las contribuciones supuestamente omitidas a la cuenta referenciada de la TESOFE a la que hace referencia la regla 1.6.25. de las Reglas Generales de Comercio Exterior para 2017, sin embargo dicho trámite tampoco está habilitado.
Regresando al caso, en efecto el importador acudió a la sucursal de la TESOFE para solicitar acceso a este servicio pero personal de la Dependencia le informó que dicha línea de crédito no se encontraba habilitada por lo que resultaba imposible proporcionar el servicio solicitado, por no contar con ningún procedimiento o protocolo alguno para efectuar dicho trámite.
Naturaleza Jurídica de las Cuentas Aduaneras de Garantía.
En nuestro criterio la constancia de depósito en cuenta aduanera de garantía resulta una regulación o restricción no arancelaria, en términos de la Ley de Comercio Exterior vigente.
Ello toda vez que la constancia de depósito en cuenta aduanera NO ES UNA REGULACIÓN ARANCELARIA, en términos de los artículos 12, 13 y 14 del capítulo I “ARANCELES”, del título IV “Aranceles y Medidas de Regulación y Restricción no Arancelarias del Comercio Exterior” de la Ley de Comercio Exterior.
Es importante señalar que no existe criterio emitido por las autoridades aduaneras del Servicio de Administración Tributaria, respecto de la naturaleza jurídica de dichas cuentas aduaneras de garantía.
Pago de las supuestas contribuciones omitidas como posible solución.
Debido a la imposibilidad para la obtención de una cuenta aduanera de garantía en las instituciones de crédito, lo único viable que le queda a un importador es efectuar mediante formulario múltiple de pago el entero de las contribuciones supuestamente omitidas; con lo cual no está garantizando pero está pagando el monto total de lo supuestamente omitido, con lo cual, se extinguiría la obligación de garantizar.
Recordando que el pago es la forma de cumplimiento de obligaciones por excelencia, por encima de otras formas de cumplimiento como lo es la novación, la subrogación, la remisión de deudas o la ejecución de garantías, por poner algunos ejemplos.
Así el actuar del importador iría más allá del espíritu que guarda el artículo 86-A, fracción I de la Ley Aduanera, que prevé las constancias de depósito en cuenta aduanera de garantía por las contribuciones y cuotas compensatorias que correspondan a la diferencia entre el valor declarado y el precio estimado.
Entonces efectuando el pago de las supuestas omisiones de contribuciones, estimamos que quedaría colmado en su totalidad el espíritu del artículo 86-A, fracción I de la Ley Aduanera; puesto que la obligación fiscal tutelada en dicho dispositivo legal ha sido debidamente cumplimentada, es decir, pagada y enterada a la autoridad aduanera sin necesidad de agotar el procedimiento previsto en el precepto citado.
Lo anterior bajo el principio general de derecho que dice “a lo imposible, nadie está obligado”. La autoridad aduanera debe aceptar el medio alternativo de cumplimiento ofrecido que en este caso es el pago de la obligación en lugar de garantizar.
En ese mismo orden de ideas, si sobre una obligación sobreviene su pago (cumplimiento) entonces la obligación se extingue, así como los efectos que una posible garantía pudiera tener sobre una obligación garantizada.
Recordando por último que las actuaciones de los contribuyentes se presumen de buena fe, de conformidad con el artículo 21 de la Ley Federal de Derechos del Contribuyente.
No dejamos de observar que de proceder lo planteado, estaríamos frente a un probable pago de lo indebido que se pudiera tramitar en un futuro, después de transcurrido el plazo de la autoridad (6 meses) para investigar en términos de las referidas cuentas aduaneras.
Rectificación en términos de la regla 3.7.21.
A efecto de sintetizar el presente apartado, les comentamos que existe la posibilidad de la aplicación de un beneficio en términos de la citada regla que a continuación de transcribe en sus puntos más importantes del artículo 36-A de la Ley Aduanera y de la citada regla. Veamos:
Atenuantes en infracciones mayores.
3.7.21. Para los efectos de los artículos 46, 150, 152, 153, 155 y 184 de la Ley y 42 del Código, cuando con motivo del reconocimiento aduanero o del ejercicio de las facultades de comprobación, la autoridad aduanera detecte las irregularidades señaladas en la presente regla, podrán aplicarse los beneficios establecidos en los siguientes supuestos:
[…]
III. Podrá considerarse que se comete la infracción prevista en el artículo 184, fracción IV y aplicar en consecuencia, la sanción prevista en el artículo 185, fracción III, de la Ley, cuando se trate de irregularidades relacionadas con datos incorrectos u omitidos en los documentos a que se refiere el artículo 36-A, fracciones I, inciso c) y II, inciso b), de la Ley, siempre que se trate de errores u omisiones que no pongan en duda la autenticidad, vigencia o validez del documento y el importador subsane la irregularidad, ya sea con un nuevo documento válido que incluya los datos correctos sustituyendo al documento original o, la declaración del folio en el pedimento de rectificación correspondiente en el que conste que se transmitió de manera electrónica el cumplimiento de la regulación, mismo que podrá ser expedido con una fecha posterior a la activación del mecanismo de selección automatizado. La autoridad aduanera conservará copia, en su caso, del documento que se acompaña al pedimento entregando al interesado el original para su sustitución.
Artículo 36-A.
I. En importación:
[…]
c) La que compruebe el cumplimiento de las regulaciones y restricciones no arancelarias a la importación, que se hubieran expedido de acuerdo con la Ley de Comercio Exterior, siempre que las mismas se publiquen en el Diario Oficial de la Federación y se identifiquen en términos de la fracción arancelaria y de la nomenclatura que les corresponda conforme a la Tarifa de la Ley de los Impuestos Generales de Importación y de Exportación.
[…]
De los numerales anteriormente transcritos se desprende que, para la procedencia del beneficio contenido en la regla 3.7.21. de las Reglas Generales de Comercio Exterior, se requiere de los siguientes elementos:
I) Debe tratarse de documentos o datos inexactos u omitidos, de aquellos previstos en el artículo 36-A, fracciones I, inciso c) y II, inciso b), de la Ley Aduanera.
II) Deben ser errores u omisiones que no pongan en duda la veracidad del documento.
III) Debe tratarse de documentos que acrediten el cumplimiento de regulaciones o restricciones no arancelarias que:
a) Sean publicadas debidamente en el Diario Oficial de la Federación.
b) Que sean identificadas en términos de la fracción arancelaria y de la nomenclatura que les corresponda conforme a la Tarifa de la Ley de los Impuestos Generales de Importación y de Exportación.
En ese tenor si la cuenta aduanera de garantía no es una regulación arancelaria, sino una regulación o restricción no arancelaria que fue publicada en el Diario Oficial de la Federación el día 28 de febrero de 1994, encontrándose identificada en términos de la fracción arancelaria y la nomenclatura correspondiente con la Tarifa de la Ley de los Impuestos Generales de Importación y de Exportación y cuya omisión no pone en duda la veracidad del documento; entonces la regla 3.7.21. debe proceder para subsanar la omisión en la presentación de la constancia de depósito en cuenta aduanera de garantía.
Así la omisión de la constancia de depósito en cuenta aduanera de garantía, al tratarse de una regulación o restricción no arancelaria, le es aplicable al importador el beneficio de la Regla 3.7.21.
En el caso en estudio anteriormente estimamos que: si el importador exhibe el pago de la diferencia de supuestas contribuciones omitidas en lugar de la constancia de depósito en cuenta aduanera, puede reflejar dicho formulario de pago en el campo correspondiente a la cuenta aduanera de garantía y entonces gozar del beneficio pleno de la referida regla.
Posible inconstitucionalidad de las Cuentas Aduaneras de Garantía.
Se sostiene lo anterior en virtud de que la fracción I del artículo 158 de la Ley Aduanera, dispone que de no exhibir dentro de los siguientes 15 días de levantada el acta de retención la constancia de depósito en cuenta aduanera de garantía, las mercancías pasan a propiedad del Fisco Federal.
De tal manera que estimamos, que el Acta de Retención de bienes contemplada en el artículo 158, fracción I de la Ley Aduanera se encuadra en aquellos casos de confiscación de bienes que prohíbe expresamente el artículo 22 de la Constitución Federal.
En ese tenor resulta evidente que el precepto legal en cuestión únicamente permite un medio de garantía, que como ya se ha expuesto, es muy complicado de obtener además que el citado artículo no prevé como medio de extinción de la obligación: el pago.
Así el artículo 158, fracción I de la Ley Aduanera violenta el artículo 22 Constitucional al retener la mercancía propiedad de un importador, si no se le permiten otras formas de garantía o inclusive el pago.
Lo anterior obedece a dos razones principales: una que atiende al interés de la propiedad privada del particular y otra que atiende al interés del Estado para promover la actividad comercial de los particulares con relación a la actividad industrial nacional.
En primera instancia el derecho de propiedad de los particulares sobre los bienes que a ellos pertenezcan, constituye el más importante derecho de carácter patrimonial que a cualquier persona, física o moral pueda ostentar; pues con la adquisición, administración y disposición de los bienes que se conforman el cúmulo patrimonial de cada individuo, se fomenta la actividad comercial ya sea en su carácter privado o comercial.
En consecuencia y bajo la óptica de los principios constitucionales de progresividad y prohibición de regresividad (contenidos en el artículo 1º Constitucional) a la propiedad privada se le ha dado un lugar prestigiado dentro del sistema jurídico mexicano, debido al interés de tutelar el derecho real de propiedad, así como la promoción de la adquisición, administración y enajenación de bienes varios; por ello la Constitución Federal en su artículo 22, prohíbe todo tipo de confiscación de bienes pues con ella se entorpece el ejercicio del derecho de propiedad; tomando en cuenta, sobre todo, que en nuestro sistema jurídico existen diversos métodos de garantía de las obligaciones, como por ejemplo, la existencia de los fiadores o la constitución de prendas e hipotecas.
En segunda instancia el Estado guarda un especial interés en tutelar, proteger y promover la actividad comercial que realizan los particulares, debido a la incidencia económica, directa e indirecta, que sobre el bienestar nacional; produce la generación de intercambio de bienes comerciales, razón por la cual, en el último párrafo del artículo 25 de la Constitución Federal se pone de manifiesto la tarea del Estado Mexicano para proveer de las condiciones que se requieran para optimizar el desenvolvimiento del sector privado, a saber:
Este interés nacional por salvaguardar la propiedad privada de los particulares sobre todo aquella que versa sobre mercancías susceptibles de comercialización, es lo que da sentido a la tutela de lo que el artículo 22 Constitucional hace respecto a los bienes propiedad de los gobernados, prohibiendo su posible confiscación por parte de las autoridades mexicanas.
Recordando así que el único motivo por el cual la autoridad aduanera procedió a retener mercancías propiedad del importador fue por la omisión en la presentación de la constancia de depósito en cuenta aduanera de garantía, requisito que se erigió en inaccesible para ella, debido a causas ajenas a su esfera jurídica; pues la imposición de la constancia de depósito en cuenta aduanera de garantía volvió sumamente gravosa la actividad comercial del importador en evidente contravención con los artículo 22 y 25, último párrafo, constitucionales.
En otras palabras es completamente violatorio de nuestra Carta Magna el hecho de que el artículo 158 de la Ley Aduanera únicamente permita garantizar contribuciones con una cuenta aduanera de garantía, cuando existen otras formas legales para hacerlo, reconocidas inclusive por otras leyes fiscales.
De tal manera que el vicio constitucional que observamos es la restricción de garantizar mediante un único medio de garantía, cuando las disposiciones legales fiscales contemplan otros medios adicionales.
Lo que es más, resulta que hoy en día la única institución bancaria que tramita la cuenta aduanera de garantía que se solicita en términos del artículo 158 de la Ley Aduanera es BBVA Bancomer S.A., es decir una sola institución del sistema financiero es la que tramita dicha cuenta aduanera, lo cual, lo hace inclusive inaccesible.
Conclusiones.
1. No hay instituciones bancarias suficientes habilitadas para el trámite de la cuenta aduanera de garantía, con lo cual, se deja en estado de indefensión al gobernado.
2. No es clara la naturaleza jurídica de las cuentas aduaneras de garantía, siendo a nuestro parecer que se trata de regulaciones no arancelarias.
3. Debe ser permitido por parte de la autoridad que en lugar de garantizar mediante cuenta aduanera, se pueda efectuar el pago de los impuestos supuestamente omitidos por la diferencia en el precio estimado, con la posibilidad de solicitar el pago de lo indebido transcurrido el plazo de 6 meses.
4. Estimamos que el Acta de Retención de bienes contemplada en el artículo 158, fracción I de la Ley Aduanera, se encuadra en aquellos casos de confiscación de bienes que prohíbe expresamente el artículo 22 de la Constitución Federal.
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Licenciado en Derecho por la UNAM. Maestro en Derecho Administrativo y Fiscal; y en Derecho de Amparo. Cursó el diplomado: “International Taxation” impartido por la Universidad de Harvard-ITAM. Cuenta con la Especialidad en Comercio Exterior por la UNAM. Actualmente es candidato a Doctor en Derecho Tributario por la Universidad de Salamanca, España. Además es candidato a doctor por la Universidad Panamericana.
Colaboró en la Contraloría Interna de la Procuraduría General de la República. Fue Administrador Central de Investigación Aduanera y titular de la Administración Central de Visitaduría. Fungió como asesor de comercio exterior y aduanas del Subsecretario de Ingresos de la SHCP, así como del Presidente del SAT.
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